Οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου αποτελούν μεθόδους προσδιορισμού των ακαθαρίστων εσόδων των επιτηδευματιών και φυσικών προσώπων, παρέχοντας στη Φορολογική Διοίκηση τη δυνατότητα επανεκτίμησης του πραγματικού φορολογητέου εισοδήματος.

Σύντομο ιστορικό

Στο πλαίσιο της ενίσχυσης της αποτελεσματικότητας των ελεγκτικών μηχανισμών, οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου προτάθηκαν από τον ΟΟΣΑ και ξεκίνησαν να εφαρμόζονται σε αρκετές χώρες-μέλη του από τα μέσα της δεκαετίας του 2000. Στην Ελλάδα, η πρώτη θεσμοθέτηση πραγματοποιήθηκε το 2012, με την ψήφιση των νόμων 4038 και 4079, με τους οποίους προστέθηκε και τροποποιήθηκε αντίστοιχα το άρθρο 67Β του παλαιού Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/94).

Οι ισχύοντες Κώδικες Φορολογίας Εισοδήματος και Φορολογικών Διαδικασιών (ν. 4172/13 και ν. 4174/13) εμπεριέχουν διατάξεις για τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου στα άρθρα 28 και 27 αντίστοιχα. Επίσης, η ΑΑΔΕ έχει προχωρήσει στη δημοσίευση μίας σειράς εγκυκλίων (ΠΟΛ 1050/14, 1094/14, 1008/2020, 2015/2020, 2016/2020 κ.ά.) με στόχο την παροχή συγκεκριμένων οδηγιών αναφορικά με τις περιπτώσεις και τον τρόπο εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών.

Ποιες υποθέσεις μπορούν να υπαχθούν

Σε προσδιορισμό του εισοδήματος βάσει των έμμεσων τεχνικών μπορούν να υπαχθούν τόσο νομικά όσο και φυσικά πρόσωπα, ανεξάρτητα αν αναπτύσσουν επιχειρηματική δραστηριότητα.

Πιο συγκεκριμένα, όταν το δηλούμενο εισόδημα δεν επαρκεί για την κάλυψη προσωπικών δαπανών ή υπάρχει αδικαιολόγητη προσαύξηση περιουσίας, το πραγματικό εισόδημα των φυσικών προσώπων μπορεί να προσδιοριστεί με οποιοδήποτε διαθέσιμο μέσο ή με έμμεσες τεχνικές.

Μία εταιρεία μπορεί να υπαχθεί στις έμμεσες τεχνικές ελέγχου, αν συντρέχει τουλάχιστον μία από τις ακόλουθες τρεις περιπτώσεις:

1. δεν τηρούνται τα προβλεπόμενα λογιστικά αρχεία (μη τήρηση προβλεπόμενων βιβλίων, μη διαφύλαξη λογιστικών αρχείων, παραβίαση Φ.Η.Μ. κ.ά.), με αποτέλεσμα να μην είναι αξιόπιστο το λογιστικό σύστημα ή να μην είναι δυνατή η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων.
2. τα παραστατικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον ΚΦΔ (μη έκδοση/λήψη ή έκδοση/λήψη  ανακριβών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων), ή
3. τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση μετά από σχετική πρόσκληση.

Σημειώνεται ότι για να καταφύγει ένας ελεγκτής στις έμμεσες τεχνικές θα πρέπει να υπάρχει εμπεριστατωμένη αιτιολόγηση στη σχετική έκθεση που συντάσσει.

Καθορισμός και εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών

Οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου καθορίζονται από το άρθρο 27 του Κώδικα Φορολογικών Διαδικασιών (ΚΦΔ) και είναι οι ακόλουθες:

1. της αρχής των αναλογιών,
2. της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου,
3. της καθαρής θέσης του φορολογούμενου,
4. της σχέσης της τιμής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών και
5. του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά.

Κατά την ελεγκτική διαδικασία, μπορούν να εφαρμοστούν μία ή περισσότερες τεχνικές ελέγχου. Για τους σκοπούς της ορθής και αξιόπιστης εφαρμογής τους, η Φορολογική Διοίκηση μπορεί να συγκεντρώνει τις απαιτούμενες πληροφορίες από τον ίδιο το φορολογούμενο και από τρίτους. Παράδειγμα εσωτερικού στοιχείου αποτελούν τα περιθώρια κέρδους υφιστάμενων συναλλαγών μίας ελεγχόμενης επιχείρησης, τα οποία ανάγονται σε συναλλαγές που αποκρύφτηκαν. Στα εξωτερικά στοιχεία, ενδεικτικά, μπορεί να περιλαμβάνονται οι καταστάσεις πελατών – προμηθευτών (ΜΥΦ) για τις επιχειρήσεις, τα τραπεζικά υπόλοιπα και οι σχετικές κινήσεις για τους ιδιώτες.

Οι εγκύκλιοι, που έχουν ήδη αναφερθεί, παρέχουν αναλυτικές οδηγίες για την εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου στην πράξη.

Συμπεράσματα

Οι έμμεσες τεχνικές ελέγχου παρέχουν μεγάλη ευελιξία και αποτελούν πολύ ισχυρό όπλο για τη Φορολογική Διοίκηση και τους ελεγκτικούς της μηχανισμούς. Αναφορικά με τις επιχειρήσεις, οφείλουν να διαθέτουν αξιόπιστα εμπορικά και λογιστικά προγράμματα και να τηρούν ‘ευλαβικά’ το λογιστικό τους αρχείο. Ιδιαίτερη προσοχή απαιτείται στη διαχείριση των αποθεμάτων με σύνταξη πρωτοκόλλων καταστροφής, όπου απαιτείται, και κατοχή αποδεικτικών στοιχείων για τυχόν φθαρμένα ή μη εμπορεύσιμα αποθέματα. Η συγκεκριμένη στρατηγική είναι ιδιαίτερα σημαντική στην περίπτωση που πραγματοποιηθεί αναγωγή των αγορών σε πωλήσεις, κατά την εφαρμογή των έμμεσων τεχνικών ελέγχου.

Από την πλευρά των ιδιωτών, απαιτείται επίσης η τήρηση αναλυτικού αρχείου δικαιολογητικών των εκάστοτε εισοδημάτων ή μη συνηθισμένων δαπανών και λελογισμένη / αιτιολογημένη κίνηση των τραπεζικών λογαριασμών. Η τήρηση ενός επικαιροποιημένου πίνακα ανάλωσης κεφαλαίου, συνήθως παρέχει μία ικανοποιητική εικόνα του διαθέσιμου κεφαλαίου που μπορεί να χρησιμοποιηθεί και δικαιολογείται φορολογικά.

Κλείνοντας, λαμβάνοντας υπόψη και την Αυτόματη Ανταλλαγή Πληροφοριών (CRS) που εφαρμόζεται τα τελευταία χρόνια, συμπεραίνεται ότι η Φορολογική Διοίκηση διαθέτει σημαντική ποσότητα πληροφοριών για την περιουσιακή κατάσταση των φορολογουμένων. Συνεπώς, η λήψη έγκυρων συμβουλών και έγκαιρη συμμόρφωση με τις φορολογικές διατάξεις καθίστανται αναγκαίες.