Εισαγωγή

Νέο πλαίσιο εφαρμόζεται πλέον για όσους επιθυμούν να οριστούν κάτοικοι εξωτερικού για το έτος 2017, για το οποίο εισήχθη η εγκύκλιος ΠΟΛ 1201/2017, που δημοσιεύτηκε στο τέλος του προηγούμενου έτους.

Η διαδικασία και τα χρονικά πλαίσια που ίσχυαν, ουσιαστικά δεν έχουν μεταβληθεί, παρόλα  αυτά εισήχθησαν νέες διατάξεις που αφορούν κυρίως τον περιβόητο διαχωρισμό των ΑΦΜ για ζευγάρια, όπου ένας εκ των δύο φορολογουμένων παραμένει κάτοικος Ελλάδας.  

Προθεσμίες

Όσοι επιθυμούν τη μετεγγραφή τους στη Δ.Ο.Υ Κατοίκων Εξωτερικού για το έτος 2017, οφείλουν να καταθέσουν αίτηση βάσει των όσων ισχύουν και αναγράφονται στην ΠΟΛ 1201/2017. Συγκεκριμένα:

«1. Το φυσικό πρόσωπο το οποίο πρόκειται να μεταφέρει τη φορολογική του κατοικία στο εξωτερικό οφείλει να υποβάλει, το αργότερο έως την τελευταία εργάσιμη ημέρα του πρώτου δεκαήμερου του μηνός Μαρτίου του φορολογικού έτους που ακολουθεί το φορολογικό έτος αναχώρησης, στο Τμήμα ή Γραφείο Συμμόρφωσης και Σχέσεων με τους Φορολογουμένους της Δ.Ο.Υ. όπου είναι υπόχρεος υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ως φορολογικός κάτοικος Ελλάδος: αίτηση (έντυπο Μ0) με συνημμένα τα έντυπα Μ1 και Μ7 συμπληρωμένα, όπως ορίζουν οι κείμενες διατάξεις, και επιπλέον για τον ορισμό φορολογικού εκπροσώπου του στην Ελλάδα έγγραφη δήλωση με βεβαιωμένο το γνήσιο της υπογραφής του.».

Συνεπώς, η φετινή προθεσμία για την κατάθεση των αιτήσεων είναι η 10η του μηνός Μαρτίου 2018. Στην συνέχεια, μέχρι το πρώτο δεκαήμερο του Σεπτεμβρίου, ο ενδιαφερόμενος οφείλει να προσκομίσει τα δικαιολογητικά, στη βάση των οποίων θα κριθεί η μετεγγραφή του στην Δ.Ο.Υ Κατοίκων Εξωτερικού.

Δικαιολογητικά

Η νέα εγκύκλιος αύξησε τον αριθμό των απαιτούμενων δικαιολογητικών, καθώς πλέον δεν αρκεί το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας για τη μεταβολή, αλλά είναι απαραίτητη η προσκόμιση εγγράφων που αποδεικνύουν τον ακριβή χρόνο αναχώρησης και εγκατάστασης στο εξωτερικό. Πιο αναλυτικά, τα εν λόγω δικαιολογητικά περιλαμβάνουν:

«(α) Βεβαίωση φορολογικής κατοικίας από την αρμόδια φορολογική αρχή του κράτους όπου δηλώνει φορολογικός κάτοικος, από την οποία να προκύπτει ότι είναι φορολογικός κάτοικος αυτού του κράτους. Εάν ο φορολογούμενος έχει εγκατασταθεί σε κράτος με το οποίο υφίσταται Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας Εισοδήματος (στο εξής ΣΑΔΦΕ), μπορεί να προσκομίσει, αντί της βεβαίωσης, την προβλεπόμενη Αίτηση για την Εφαρμογή της ΣΑΔΦΕ όπου είναι ενσωματωμένο το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας (δίγλωσσα έντυπα) ή

(β) Σε περίπτωση που δεν προβλέπεται η έκδοση των ανωτέρω από την αρμόδια φορολογική αρχή, αντίγραφο της εκκαθάρισης της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή, ελλείψει εκκαθάρισης, αντίγραφο της σχετικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματός του, που υπέβαλε στο άλλο κράτος ως φορολογικός κάτοικος του κράτους αυτού.
γ) Σε περίπτωση που δεν είναι δυνατή η προσκόμιση κάποιων από τα ανωτέρω δικαιολογητικά (υπό α' ή β'), επειδή αποδεδειγμένα η αλλοδαπή φορολογική αρχή δεν τα εκδίδει, τότε απαιτείται βεβαίωση από οποιαδήποτε άλλη δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή, με την οποία θα αποδεικνύεται η μόνιμη και σταθερή εγκατάσταση του προσώπου αυτού στο άλλο κράτος.».

Όπως προαναφέρθηκε, επιπλέον των ανωτέρω δικαιολογητικών, ο φορολογούμενος θα πρέπει να προσκομίσει κατά περίπτωση, δικαιολογητικά που να αποδεικνύουν τη συμπλήρωση τουλάχιστον 183 ημερών στην αλλοδαπή μέσα σε ορισμένο ημερολογιακό - φορολογικό έτος, και συγκεκριμένα για το προηγούμενο έτος από εκείνο εντός του οποίου γίνεται η αίτηση μεταβολής.

«Τα δικαιολογητικά αυτά μπορεί να είναι, ενδεικτικά, έγγραφα περί ανάληψης μισθωτής εργασίας, έναρξης επαγγελματικής δραστηριότητας στην εν λόγω χώρα και υπαγωγής του στην ασφαλιστική νομοθεσία της χώρας αυτής, εγγραφής σε δημοτολόγιο της εν λόγω χώρας, μίσθωσης κατοικίας, εγγραφής ή παρακολούθησης σχολείων των τέκνων στη χώρα αυτή.».

Διαχωρισμός ΑΦΜ

Μέχρι την ψήφιση της ΠΟΛ 1201/2017, οι αρμόδιες Δ.Ο.Υ. δεν έκαναν δεκτά αιτήματα Αλλαγής Φορολογικής Κατοικίας (ΑΦΚ), όταν ένας εκ των δύο συζύγων εξακολουθούσε να διαμένει στην Ελλάδα. Αυτό το μακροχρόνιο ζήτημα διαχωρισμού των ΑΦΜ συζύγων, φαίνεται να διευθετείται με την παρούσα εγκύκλιο, δείχνοντας σαφώς μία διάθεση συμμόρφωσης των φορολογικών αρχών με σχετικές αποφάσεις του ΣτΕ.

Πιο συγκεκριμένα, αν ο ένας εκ των συζύγων ή μερών συμφώνου συμβίωσης, επιθυμεί μεταβολή της φορολογικής του κατοικίας, ενώ ο άλλος δεν πληροί τις προϋποθέσεις, πέραν των δικαιολογητικών της προηγούμενης ενότητας απαιτείται να προσκομίσει πρόσθετα έγγραφα, τα οποία αποδεικνύουν ότι διαμένει πράγματι εκτός Ελλάδος. Τα δικαιολογητικά αυτά πρέπει να συγκεντρώνονται και προσκομίζονται σωρευτικά:

«- στοιχεία για την απασχόλησή του στην αλλοδαπή, από τα οποία αποδεικνύεται ο μόνιμος ή μακροπρόθεσμος χαρακτήρας της απασχόλησης,

- στοιχεία για την ύπαρξη τραπεζικού λογαριασμού στην αλλοδαπή,

- στοιχεία για την ύπαρξη ιδιόκτητης ή μισθωμένης κατοικίας του και λογαριασμών υπηρεσιών κοινής ωφέλειας στην αλλοδαπή καθώς και

- στοιχεία για την απόκτηση φορολογικού, ασφαλιστικού ή αντίστοιχου μητρώου στην αλλοδαπή (πχ ΑΜ κοινωνικής ασφάλισης).».

Επικύρωση εγγράφων

Τα ανωτέρω αλλοδαπά δημόσια έγγραφα, σύμφωνα με το άρθρο 1 του ν. 1497/1984, θα προσκομίζονται κατά τα διεθνή νόμιμα δηλαδή, με σφραγίδα apostille ή προξενική θεώρηση στην περίπτωση χωρών που δεν έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης. Αξίζει πάντως να σημειωθεί ότι κάποιες χώρες (Αυστρία, Ισπανία, Γαλλία, Ιταλία, Λουξεμβούργο, Ολλανδία, Πορτογαλία, Τουρκία και Πολωνία) έχουν υπογράψει Σύμβαση απαλλαγής επικύρωσης εγγράφων με την Ελλάδα και δεν χρήζουν επικύρωσης με την Σφραγίδα της Χάγης (Apostile). Απαραίτητη προϋπόθεση αποτελεί όμως να φέρουν ημερομηνία, υπογραφή και, ενδεχομένως, την σφραγίδα της αρμόδιας Αρχής του κράτους που τα χορήγησε.

Αξιολόγηση των αιτήσεων

Εφόσον έχουν προσκομισθεί τα απαραίτητα δικαιολογητικά και έγγραφα, οι Δ.Ο.Υ προχωρούν σε έλεγχο και εξέταση της αίτησης για τη μεταβολή της φορολογικής κατοικίας. Προκύπτουν τρία ενδεχόμενα κατά τη διαδικασία αυτή:

Α. Αν τα δικαιολογητικά είναι πλήρη και επαρκή, ο αρμόδιος υπάλληλος της Δ.Ο.Υ καταχωρεί τη μεταβολή στο Μητρώο με την ημερομηνία του εντύπου Μ1. Κατόπιν αυτού, ο φορολογούμενος υποχρεούται σε υποβολή δήλωσης μέχρι το τέλος του φορολογικού έτους που ακολουθεί το έτος αναχώρησης.

Β. Αν τα δικαιολογητικά δεν είναι πλήρη και επαρκή, εκδίδεται απορριπτική - αρνητική απόφαση, ενώ ο φορολογούμενος υποχρεούται να υποβάλει δήλωση παγκόσμιου εισοδήματος μέχρι το τέλος του 2018 χωρίς πρόστιμο εκπροθέσμου.

Γ. Σε περίπτωση που δεν προσκομίσει καθόλου δικαιολογητικά, εκδίδεται απορριπτική - αρνητική απόφαση από την αρμόδια Δ.Ο.Υ του φορολογουμένου και υποχρεούται σε υποβολή δήλωσης με την ίδια προθεσμία που έχουν οι κάτοικοι Ελλάδος με επιβολή προστίμου εκπροθέσμου.

Τέλος, η εγκύκλιος ορίζει ότι η Δ.Ο.Υ υποχρεούται να εξετάσει την πληρότητα και επάρκεια των δικαιολογητικών εντός δύο μηνών από την ημερομηνία υποβολής τους.

Έναρξη ισχύος και αναδρομικότητα

Η νέα εγκύκλιος ισχύει από 01/01/2017, δηλαδή καλύπτει υποθέσεις αναχώρησης στο εξωτερικό από το 2016 κι έπειτα. Παράλληλα, παρέχει τη δυνατότητα στους φορολογούμενους που απορρίφθηκε η αίτησή τους εντός του 2017, να επανυποβάλουν αίτηση, η οποία θα κριθεί σύμφωνα με τις νέες διατάξεις.

Επίσης, σε περίπτωση που η διαδικασία μεταβολής δεν ολοκληρωθεί το αμέσως επόμενο έτος από το έτος αναχώρησης, η ΠΟΛ 1201/17 προβλέπει την εφαρμογή της προγενέστερης ΠΟΛ 1177/14, επιτρέποντας, ως ένα βαθμό την ‘αναδρομική’ μεταβολή της κατοικίας.

Ετήσια τεκμηρίωση

Μία ακόμα σημαντική αλλαγή της νέας εγκυκλίου είναι η επαναφορά της ετήσια τεκμηρίωσης. Πιο συγκεκριμένα, «ο φορολογούμενος οφείλει να διατηρεί όλα τα δικαιολογητικά που απαιτούνται για την απόδειξη της φορολογικής του κατοικίας στην αλλοδαπή σε περίπτωση φορολογικού ελέγχου». Συνεπώς, ο φορολογούμενος θα πρέπει να εκδίδει κάθε χρόνο Πιστοποιητικό Φορολογικής Κατοικίας για το φάκελο του σε περίπτωση που του ζητηθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

Συμπεράσματα

Με τη νέα ΠΟΛ 1201/2017, η διαδικασία και τα απαιτούμενα δικαιολογητικά δεν παρουσιάζουν σημαντικές αλλαγές σε σχέση με αυτά που ίσχυαν. Ωστόσο, η διαδικασία διαχωρισμού των ΑΦΜ συζύγων ή μερών σύμφωνων συμβίωσης αποτελεί μία καινοτομία που οδηγεί σε διευθέτηση μεγάλο αριθμό υποθέσεων που είχαν κατασταθεί προβληματικές. Με αυτόν τον τρόπο, αν αποδειχθεί επαρκώς ότι ο ένας εκ αυτών έχει οργανώσει τη ζωή του στην αλλοδαπή με τα δικαιολογητικά που προαναφέρθηκαν, μπορεί να μετεγγραφεί στη ΔΟΥ Κατοίκων Εξωτερικού χωρίς να χρειαστεί να γίνει το ίδιο για τον άλλον, ο οποίος έχει συμφέροντα στην Ελλάδα. Το επόμενο αξιοσημείωτο είναι η ετήσια τεκμηρίωση που επανέρχεται, δηλαδή ο φορολογικός κάτοικος Εξωτερικού θα πρέπει να ενημερώνει τον φάκελο του ετησίως.

Τέλος, να σημειωθεί ότι κάθε υπόθεση έχει τις δικές της ιδιαιτερότητες, οι οποίες χρειάζονται μελέτη ξεχωριστά για κάθε ενδιαφερόμενο, διότι οι Εγκύκλιοι δεν είναι δυνατόν να συμπεριλάβουν όλες τις περιπτώσεις.