Εισαγωγή

Ο φορολογικός χειρισμός, σε επίπεδο ΦΠΑ, της παροχής τηλεπικοινωνιακών, ραδιοφωνικών, τηλεοπτικών, ηλεκτρονικών και γενικότερα ψηφιακών υπηρεσιών αποτελεί ένα ζήτημα μείζονος σημασίας της φοροτεχνικής κοινότητας, δεδομένου ότι το ηλεκτρονικό εμπόριο είναι πλέον κομμάτι των καθημερινών συναλλαγών.

Το σημαντικότερο θέμα που ανακύπτει αναφορικά τις ηλεκτρονικές υπηρεσίες είναι ο τόπος που αυτές παρέχονται. Ο κώδικας ΦΠΑ (ν. 2859/2000), στο Άρθρο 14 αναφέρεται στον τόπο παροχής υπηρεσιών σε διάφορες περιπτώσεις συναλλαγών. Τα κυριότερα σημεία μπορούν να θεωρηθούν:

- Η παρ. 2, η οποία καθορίζει τους γενικούς κανόνες ορισμού του τόπου παροχής υπηρεσιών σε υποκείμενα και μη στο φόρο πρόσωπα.

- Οι παρ. 13 και 14, στις οποίες διευκρινίζεται η έννοια του τόπου παροχής υπηρεσιών σε μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα εντός και εκτός της Ευρωπαϊκής Κοινότητας αντίστοιχα.  

- Στις υπόλοιπες παραγράφους του προαναφερθέντος άρθρου αναφέρονται μία σειρά από περιπτώσεις παροχής υπηρεσιών σχετικών με ακίνητα, μεταφορές, δικαιώματα πρόσβασης σε πολιτιστικές εκδηλώσεις κ.ά. καθώς και ο φορολογικός χειρισμός τους.

Στη συνέχεια του άρθρου γίνεται αναλυτική παρουσίαση της έννοιας του τόπου παροχής ηλεκτρονικών υπηρεσιών, των αλλαγών που επέρχονται από 01/01/2015 καθώς και των διαφορών στο χειρισμό των μη υποκείμενων στο φόρο προσώπων, όπως είναι τα φυσικά πρόσωπα.

Υπό κατάργηση πλαίσιο

Μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2014, ο τόπος παροχής ψηφιακών υπηρεσιών από παρέχοντα εγκαταστημένο σε ένα Κράτος Μέλος (ΚΜ) σε μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο σε διαφορετικό ΚΜ, θα συνεχίζει να είναι ο τόπος/χώρα στην οποία είναι εγκατεστημένος ο παρέχων τις υπηρεσίες (υπόκειται σε κάποιες εξαιρέσεις που αφορούν τον τόπο ουσιαστικής χρήσης και απόλαυσης των υπηρεσιών). 

Κατ’ επέκταση, οι παρέχοντες τέτοιες υπηρεσίες θα συνεχίσουν μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2014 να χρεώνουν ΦΠΑ της χώρας στην οποία είναι εγγεγραμμένοι για σκοπούς ΦΠΑ στα τιμολόγια που εκδίδουν σε τέτοιους πελάτες.

Νέο πλαίσιο από 01/01/2015

Από την 1η Ιανουαρίου 2015, ο τόπος παροχής ψηφιακών υπηρεσιών από παρέχοντα εγκατεστημένο σε ένα ΚΜ σε μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο (πρόσωπα/οργανισμούς που δεν εξασκούν οικονομική δραστηριότητα και κανονικά δεν διαθέτουν έγκυρο αριθμό ΦΠΑ) σε διαφορετικό ΚΜ, θα είναι ο τόπος/χώρα στην οποία είναι εγκαταστημένος ο πελάτης/λήπτης των υπηρεσιών, δηλαδή στο ΚΜ της κατανάλωσης των υπηρεσιών (υπόκειται σε κάποιες εξαιρέσεις που αφορούν τον τόπο ουσιαστικής χρήσης και απόλαυσης των υπηρεσιών). Η ενσωμάτωση στην εθνική μας νομοθεσία της οδηγίας 2008/8/ΕΚ πραγματοποιήθηκε με το άρθρο 22 του ν. 3763/2009 και κοινοποιήθηκε με την ΠΟΛ 1136/21-10-2009.

Η πιο πάνω αλλαγή στην νομοθεσία θα σήμαινε ότι παρέχοντες εντός της ΕΕ ψηφιακών υπηρεσιών σε μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπο σε διαφορετικά ΚΜ, θα υποχρεούνταν να εγγραφούν για σκοπούς ΦΠΑ σε κάθε ΚΜ όπου είναι εγκαταστημένοι οι πελάτες τους και να χρεώνουν ΦΠΑ στους πελάτες τους σύμφωνα με τους συντελεστές και το ευρύτερο εν ισχύ νομικό πλαίσιο των εν λόγω ΚΜ.  Στην Ελλάδα, η εγγραφή μπορεί να πραγματοποιηθεί δια της άμεσης οδού που ορίζεται στην ΠΟΛ 1113/22-05-2013 ή δια της έμμεσης οδού με τον ορισμού φορολογικού αντιπροσώπου βάσει της ΠΟΛ 1010/23-01-2003.

Προς αποφυγή του μεγάλου διοικητικού κόστους που θα επέφερε αυτή η αλλαγή, η ΕΕ έχει συστήσει ένα ειδικό καθεστώς (γνωστό ως Μικρή Μονοαπευθυντική Θυρίδα ή “ΜΜΘ”) που σκοπό έχει να διευκολύνει παρέχοντες ψηφιακών υπηρεσιών σε μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπο σε διαφορετικά ΚΜ να αποφύγουν την εγγραφή για σκοπούς ΦΠΑ σε όλα αυτά τα ΚΜ.  Οι παρέχοντες που θα επιλέξουν να εγγραφούν στην ΜΜΘ, πρέπει:

(α) Να χρεώνουν στα τιμολόγια τους ΦΠΑ σύμφωνα με τους συντελεστές που ισχύουν στα ΚΜ στα οποία βρίσκονται εγκαταστημένοι ο πελάτες τους για παροχές ψηφιακών υπηρεσιών προς αυτούς.

(β) Να υποβάλλουν στις φορολογικές αρχές του ΚΜ εγγραφής τους συγκεκριμένη φορολογική δήλωση με την οποία να δηλώνουν:

- Την συνολική αξία (μη συμπεριλαμβανομένου του ΦΠΑ) των πωλήσεων ψηφιακών υπηρεσιών σε μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα σε κάθε ΚΜ.

- Τον συνολικό ΦΠΑ που αναλογεί για πωλήσεις σε κάθε ΚΜ.

- Τον συντελεστή ΦΠΑ που ισχύει σε κάθε ΚΜ.

- Τον συνολικό πληρωτέο ΦΠΑ.

(γ) Να πληρώσουν τον συνολικό ΦΠΑ στις φορολογικές αρχές του ΚΜ εγγραφής τους (οι φορολογικές αρχές του ΚΜ εγγραφής θα είναι υπεύθυνες να μεταβιβάσουν τον ΦΠΑ που αναλογεί σε κάθε ΚΜ για πωλήσεις υπηρεσιών που πραγματοποιήθηκαν σε πελάτες στο κάθε ΚΜ).

Επίλογος

Κλείνοντας, απαραίτητη θεωρείται η ενδεικτική παρουσίαση μίας σειράς επιχειρήσεων, οι οποίες βάσει της δραστηριότητάς τους, οφείλουν να γνωρίζουν και να εφαρμόζουν το νέο φορολογικό πλαίσιο. Οι σχετικές δραστηριότητες περιλαμβάνουν:

- Πώληση ψηφιακών προϊόντων, περιλαμβανομένου λογισμικού (software) και σχετικών αναβαθμίσεων (upgrades).

- Παροχή υπηρεσιών και υποστηρικτικών εργασιών ιστοσελίδων (websites – WebPages).

- Υπηρεσίες που διενεργούνται από υπολογιστές μέσω διαδικτύου ή τοπικού δικτύου, βάσει δεδομένων που εισάγονται από το λήπτη.

- Υπηρεσίες ηλεκτρονικών δημοπρασιών και πωλήσεων προϊόντων από ηλεκτρονικά καταστήματα (e-shops).

- Φιλοξενία ιστοσελίδων (website hosting).

- Εξ’ αποστάσεως διαχείριση και διοίκηση συστημάτων.

- Εγγραφές σε διαδικτυακές εφημερίδες και επιστημονικά περιοδικά.

- Πρόσβαση και «κατέβασμα» μουσικής, ταινιών, ήχων κλήσης και λοιπών εφαρμογών.

- Πρόσβαση σε διενέργεια αυτοματοποιημένων διαδικτυακών παιχνιδιών.

- Προγράμματα εξ’ αποστάσεως διδασκαλίας.

Σημειώνεται ότι οι διατάξεις περί τόπου παροχής υπηρεσιών δεν περιλαμβάνουν υπηρεσίες ραδιοφωνικών και τηλεοπτικών μεταδόσεων, υπηρεσίες τηλεπικοινωνίας καθώς και μεταφορά αγαθών ακόμα και στις περιπτώσεις που η παραγγελία και οι λοιπές διαδικασίες διενεργούνται ηλεκτρονικά.